Döviz Cinsinden Alınan Ve Verilen Avansların Değerlemesi

S   0   R   K   Ü   L   E   R         R   A   P   O   R

Tarih:

23/12/2008

Say1:

2008 / 045

Konu:

Döviz Cinsinden Al1nan Ve Verilen Avanslar1n Deerlemesi

 

 

Döviz cinsinden al1nan veya verilen avanslar1n deerlenmesi öteden beri tart1_ma konusu olmu_tur. Konunun bu kadar tart1_1lmas1n1n temel nedeni vergi kanunlar1nda avanslar1n deerlenmesine ili_kin yasal düzenleme bulunmamas1d1r. Vergi idaresi konu ile ilgili olarak vermi_ olduu özelgeler ile uygulamaya; avanslar1n deerlemesi ve deerleme sonucunda olu_an kur farklar1n1 gelir veya gider olarak kaydedilmesi gerektii _eklinde yön vermi_tir. Ancak uygulamada kar_1la_1lan durumlar vergi idaresinin görü_ünün de tart1_malara aç1k olduunu göstermektedir.

 

I- AVANS NED0R:

 

Avans gelecekte al1nacak veya sat1lacak mal veya hizmetler için önceden al1nan veya verilen

bedeldir. Avans verilmesinin veya al1nmas1n1n sebebi bir ön al1m hakk1 kazan1lmas1, i_lemden vazgeçilmesinin engellenmesi veya fiyat dei_melerinden etkilenmemek gibi nedenler olabilmektedir. Avans mal veya hizmet bedelinin bir bölümüne ili_kin olabilecei gibi mal veya hizmet bedelinin tamam1n1n da avans olarak ödenmesi söz konusu olabilmektedir. Mal veya hizmet bedelinin belli bir bölümünün avans olarak ödenmesi durumunda genellikle mal veya hizmetin teslimi an1ndaki fiyat uygulanmaktad1r. Mal veya hizmet bedelinin tamam1n1n avans olarak ödenmesi durumunda ise avans1n verildii tarihteki fiyattan mal veya hizmet al1nmas1 garanti alt1na al1nmaktad1r.

 

II- AVANSLARIN DEERLEMES0 KONUSUNDAK0 FARKLI YAKLA^IMLAR:

 

Döviz cinsinden avanslar1n deerlemesi konusunda temel olarak üç farkl1 yakla_1m ortaya ç1km1_t1r.

1. Yakla_1m: Avans bir borç veya alacak deildir. Kur deerlemesi yap1lmaz ve kur fark1 olu_maz.

2. Yakla_1m: Avans bir borç ve alacak olmamakla birlikte mali tablolarda yer alan gerçek durumu yans1tmas1 için deerleme yap1lmas1 gerekir. Ancak deerleme neticesinde ortaya ç1kan kur fark1 gelir veya gider yaz1lmaz, geçici bir hesapta izlenerek mal veya hizmet maliyeti ile veya has1lat unsuru ile ili_kilendirilir.

3. Yakla_1m: Avans herhangi bir dövizli borç ve alacaktan farks1zd1r. Kur deerlemesine tabi tutulur ve olu_an kur fark1 gelir veya gider olarak dikkate al1n1r.

 

 

 

 

 

III- VERG0 0DARES0N0N YAKLA^IMI: 

 

Yürürlükteki vergi mevzuat1nda döviz cinsinden al1nan veya verilen avanslar1n deerleneceine

dair bir düzenleme bulunmamaktad1r. Vergi idaresinin tebliler ile aç1klanm1_ bir görü_ü de mevcut deildir. Vergi idaresi konuya vermi_ olduu özelgeler ile yön vermi_tir. Konu ile ilgili olarak son y1llarda vergi idaresince verilen özelgelerde al1nan veya verilen avanslar1n borç veya alacak olarak deerlenmesi ve olu_an kur farklar1n1n gelir veya gider olarak kaydedilmesi gerektii yönündedir. Avanslar1n deerlemesi ile dorudan ilgili olmamakla birlikte vergi idaresinin konuya bak1_ aç1s1n1 yans1tan bir düzenleme 1 nolu Kurumlar Vergisi tebliinin örtülü sermaye ile ilgili bölümünde yer almaktad1r. Teblie göre gelecekte yap1lacak baz1 mal ve hizmet teslimleri kar_1l11nda pe_in al1nan ya da verilen deerleri ifade eden avanslar, sipari_ yöntemi ile mal alan i_letmenin, sipari_ ettikleri iktisadi deerlerin üretiminde üretici i_letmeye finansman imkan1 salamak amac1yla verilebilecei gibi, sat1_ fiyat1n1 dü_ük tutmak veya sat1_ garantisi salamak amac1yla da verilebilmektedir. Avanslar hangi amaçla verilirse verilsin i_letmeye finansman imkan1 salad11 aç1kt1r. Dolay1s1yla, al1nan avanslar da i_letme bak1m1ndan al1nan borç olarak deerlendirilecek ve örtülü sermaye hesaplamas1nda dikkate al1nacakt1r.

         Avanslar1n örtülü sermaye uygulamas1 bak1m1ndan al1nan borç olarak deerlenmesi ayr1 bir tart1_ma konusudur. Bizi ilgilendiren k1sm1 vergi idaresinin avansa bak1_ aç1s1d1r. Vergi idaresi gerek deerleme anlam1nda gerekse örtülü sermaye hesaplanmas1 anlam1nda avanslar1 borç veya alacak olarak deerlendirmektedir.

 

IV- SPK NIN YAKLA^IMI:

 

SPK n1n yakla_1m1na göre; avans belirli bir mal1n al1m1n1 garanti ediyor ise, yani sat1c1 bunu mal

olarak ödemek zorunda ise deerlemeye konu olmaz. Bu durumda verilen sipari_ avans1 bir mal gibi dü_ünülür ve parasal olmayan varl1k olarak nitelenir. Dolay1s1yla i_lem tarihindeki kur ile deerlenir ve kur fark1 domaz. Eer bu _ekilde bir avans deerlemeye tabi tutulursa, henüz mal teslim al1nmadan, riskler al1c1 _irket ad1na geçmeden kar veya zarar yaz1lmas1 ile sonuçlan1r ki, bu da gerçekçi olmaz. Ancak avans ileride al1nacak mallara mahsuben verilmi_ ve cari hesap gibi i_lem görmü_ ise parasal kalem olarak nitelenir ve deerlemeye konu olur. Deerleme farklar1 da yine kambiyo kar1 veya zarar1 olarak kayda al1n1r. Temel yakla_1m al1nan veya verilen avans1n bir mal cinsinden ifade edilip edilmemesine bal1 olarak parasal kalem veya parasal olmayan kalem olarak nitelenmesidir. Parasal kalemler deerlemeye konu olur. Parasal olmayan kalemler ise i_lem tarihindeki kur ile deerlenir.

 

V- YARGININ YAKLA^IMI:

 

Yarg1 kararlar1nda özellikle avans i_lemine bal1 sipari_in iptali veya sipari_ gerçekle_memi_

olmas1 veya gerçekle_ebilir olmamas1 durumlar1nda avans1n borç veya alacaa dönü_mesi nedeniyle deerlemesi ve kur farklar1n1n da gelir veya gider olarak kayda al1nmas1 gerektii yönündedir. Ancak sipari_in iptali veya sipari_in gerçekle_meme halinin bulunmad11 durumlarda da avanslar1n borç veya alacak olarak deerlenmesi gerektii yönünde kararlar mevcuttur. Ayn1 _ekilde avanslar1n borç veya alacak olarak nitelendirilemeyecei ve deerlemeye konu edilmemesi gerektii yönünde de kararlar bulunmaktad1r. Yarg1 kararlar1 da avanslar1n deerlenmesi konusunda farkl1l1k göstermektedir.

 

VI- AVANSLAR HANG0 HALLERDE DEERLENMEL0D0R:

 

Avanslar1n deerlenmesi konusunda vergi idaresinin, SPKn1n ve yarg1 organlar1n1n

yakla_1mlar1na k1saca deinilmi_tir. Bu konudaki en radikal yakla_1m vergi idaresinin yakla_1m1d1r. Tart1_1lmas1 gerekende vergi idaresinin konuya yakla_1m1d1r. Bu yakla_1m1 basit bir örnek üzerinden tart1_acak olursak; 2007 y1l1n1n Kas1m ay1nda 100.000 ¬ sermaye ile kurulan bir _irketin ortaklar1n1n sermaye paylar1n1n tamam1n1 pe_in olarak ödediini ve sermaye tutar1n1n tamam1n1n da maddi duran varl1k al1m1 için yurtd1_1na avans olarak verildiini kabul edelim. 31.12.2007 tarihinde avans1n deerlenmesi neticesinde kambiyo kar1 olu_mas1 durumunda _irket hiçbir ticari faaliyette bulunmadan, üstelik borçlanmak suretiyle vergi ödemek durumunda kalacakt1r. Böyle bir durum nas1l izah edilebilir.

         Vergi idaresinin görü_üne göre al1nan avanslar1n örtülü sermayenin hesaplanmas1nda dikkate al1nmas1 gerekmektedir. Bu durumda firma taraf1ndan al1nan pe_in ihracat bedeli öz sermayenin üç kat1n1 a_1yor ise a_an k1sma isabet eden aleyhte kur fark1 örtülü sermaye ile ilgili yasal düzenleme gereince gider olarak kaydedilemeyecektir (KVK.Md.11/b). Vergi idaresinin bu güne kadar verdii özelgelere göre ise al1nan avans1n deerlenmesi ve deerleme neticesinde ortaya ç1kan kur fark1n1n gelir veya gider olarak kayda al1nmas1 gerekmektedir. Bu durumda mükellefler döviz cinsinde al1nan avanslar1n1 deerlemeye tabi tutmazlarsa deerlemeye tabi tutmad1klar1 için; deerlemeye tabi tutarlarsa ve olu_an kur fark1n1 gider olarak kaydederlerse de öz sermayenin üç kat1n1 a_an tutara isabet eden kur fark1n1 gider yazd1klar1 için cezal1 tarhiyata muhatap olabileceklerdir.

         Yukar1da verdiimiz iki örnek vergi idaresinin bu konudaki uygulamas1n1n neden tart1_1lmas1 gerektiini ortaya koymaktad1r. Peki çözüm ne olmal1d1r?

         Bedeli döviz olarak veya dövize endeksli olarak ödenmek üzere al1nan emtian1n i_letme stoklar1na girdii tarihe kadar olu_an kur fark1 ve faizlerin emtian1n maliyetine eklenmesi zorunludur. Daha sonra olu_an kur fark1 ve faizlerin ise maliyete eklenmesi veya gider yaz1lmas1 mümkündür (VUK Genel Teblii 238). Kurlar1n dü_mesi halinde maliyetinde dü_ürülecei tabidir.

         Bedeli döviz olarak ödenmek üzere yurtd1_1ndan veya yurtiçinden sabit k1ymet al1nmas1 halinde bu al1_lara ili_kin olarak sabit k1ymetin al1nd11 y1l1n sonuna kadar ortaya ç1kan kur fark1 ve faizin sabit k1ymetin maliyetine eklenmesi zorunludur. Hesap dönemi sonunda V.U.K. 280 ve 285. maddeleri gereince sabit k1ymet al1m1 ile ilgili kredilerin yap1lan kur deerlemesi ve faiz tahakkuku sonucunda ortaya ç1kan kur fark1 ve faizin de maliyet ile ili_kilendirilmesi gerekmektedir. Sabit k1ymetin al1nd11 y1ldan sonra ortaya ç1kan kur fark1 ve faizin ise gider yaz1lmas1 veya sabit k1ymetin maliyetine intikal ettirilmesi mükelleflerin seçimine b1rak1lm1_t1r (163 nolu VUK Genel Teblii). Dier yandan sabit k1ymet al1m1nda sabit k1ymetin aktife al1nd11 dönemin sonuna kadar  olu_an lehte kur farklar1n1n da sabit k1ymet maliyetinden dü_ülmesi gerekmektedir (334 nolu V.U.K.Genel Teblii).

 

 

Döviz cinsinden al1nan veya verilen avanslar1n deerlenmesinde SPK n1n yakla_1m1 makul

gözükmektedir. Yani al1nan veya verilen avans belli miktarda bir mal1 veya duran varl11 ifade ediyor ise deerleme yap1lmamas1, belli miktarda mal1 veya duran varl11 temsil etmiyorsa deerleme yap1lmas1 doru olacakt1r. Dier yandan avans i_lemine bal1 sipari_in iptali veya sipari_ gerçekle_memi_ olmas1 veya gerçekle_ebilir olmamas1 durumlar1nda avans1n borç veya alacaa dönü_mesi nedeniyle deerlenmesi ve kur farklar1n1n da gelir veya gider olarak kayda al1nmas1 gerekmektedir. 

        

VII- SONUÇ:

 

Döviz cinsinde al1nan veya verilen avanslar1n deerlenmesi ile ilgili hususlara k1saca yer

verilmeye çal1_1lm1_t1r. Konu hala tart1_maya aç1kt1r. Vergi idaresinin bu konudaki tart1_malar1 ortadan kald1racak bir düzenleme yapmas1na ihtiyaç vard1r. Yap1lacak düzenlemenin de yaz1m1zda deinmeye çal1_t11m1z çeli_kileri ortadan kald1rmas1 ve mükelleflerin maduriyetine yol açmamas1 gerekmektedir.

 

 

 

Çal1_malar1n1zda Ba_ar1lar Dileriz

                                                                                                          Sayg1lar1m1zla